Einbringung von Betriebsliegenschaften

Gewerbetreibende, die ihren Gewinn mittels Einnahmen-Ausgaben-Rechnung oder Bilanzierung ermitteln, obwohl sie nicht im Firmenbuch eingetragen sind, stehen bei einer allfälligen Einbringung ihres Gewerbebetriebes in eine GmbH immer dann vor einem Dilemma, wenn sich im einzubringenden Betriebsvermögen eine oder mehrere bebaute Liegenschaften befinden. Unter Beachtung bestimmter Restriktionen kann der Einbringende nämlich entscheiden, ob er die bebauten Liegenschaften mit dem Betrieb überträgt, oder ob er die Liegenschaften in seinem Eigentum zurückbehält, um sie der GmbH lediglich zur Nutzung zu überlassen. Vorteile für Gebäude – Nachteile für Grund und Boden Die Konsequenzen dieser beiden Alternativen könnten unterschiedlicher nicht sein. Behält sich der Einbringende die gesamte Liegenschaft zurück, muss er die stillen Reserven im Gebäude sofort versteuern. Hinsichtlich des Grund und Bodens ergeben sich in diesem Fall keine Änderungen. Wartet er den Ablauf der Spekulationsfrist ab, bleibt die Wertsteigerung im Grund und Boden ohne ertragsteuerliche Konsequenzen. Letzteres gilt sowohl hinsichtlich der Wertänderungen vor als auch nach der Einbringung des Betriebes. Überträgt der Einbringende die Liegenschaft jedoch mit dem Betrieb an die GmbH, wird zwar die Besteuerung der stillen Reserven im Gebäude vorläufig aufgeschoben, allerdings werden die stillen Reserven im Grund und Boden damit steuerhängig. Je nach Besitzdauer betrifft dies entweder nur zukünftig entstehende oder aber bestehende und zukünftig entstehende stille Reserven. Die Variante der Miteinbringung bietet also Vorteile für das Gebäude, benachteiligt aber den Grund und Boden. Begründung eines Baurechts Ideal wäre daher, dass zwar das Gebäude in das Eigentum der GmbH übertragen wird – um den Steueraufschub zu erhalten – Grund und Boden aber im Eigentum des einbringenden Gewerbetreibenden verbleibt. Damit wären die Vorzüge beider Varianten genützt. Das Steuerrecht steht einer solchen Gestaltung grundsätzlich nicht entgegen, vorausgesetzt wird jedoch, dass die Gestaltung auch zivilrechtlich durchführbar ist. Zivilrechtlich ist die Trennung des Eigentums am Grund und Boden und am darauf befindlichen Gebäude durch die Begründung eines Baurechts möglich. Nach herrschender Auffassung ist dies selbst dann noch möglich, wenn das Bauwerk im Zeitpunkt der Einräumung bereits besteht. Baurechtsvertrag gleichzeitig mit Sacheinlagevertrag abschließen Für eine reibungslose steuerliche Anerkennung sollte darüber hinaus noch beachtet werden, dass der Baurechtsvertrag gleichzeitig mit dem Sacheinlagevertrag abgeschlossen wird und im Einbringungs- bzw. Sacheinlagevertrag darauf ausdrücklich Bezug genommen wird. Weiters sollte bei der Festlegung des Bauzinses und der Entschädigungszahlung im Falle des Erlöschens des Baurechts auf Angemessenheit geachtet werden, um steuerlich eine verdeckte Gewinnausschüttung und gesellschaftsrechtlich eine verbotene Einlagenrückgewähr zu vermeiden.